FG Münster hält den sog. 90 %-Test für die Befreiung von Betriebsvermögen in weiten Teilen für verfassungswidrig
Nachdem das FG Münster in einem AdV-Verfahren bereits vor gut zwei Jahren (Beschluss vom 3. Juni 2019 - 3 V 3697/18 Erb) ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit von § 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG geäußert hatte, hat es diese Zweifel im Hauptsacheverfahren bestätigt (FG Münster Urteil vom 24. November 2021 - 3 K 2174/19 Erb).
Im Einzelnen stellte das Finanzgericht klar, dass die Anwendung des § 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG für Kapitalgesellschaften, die nach ihrem Hauptzweck eine land- und forstwirtschaftliche (§ 13 Abs. 1 EStG), gewerbliche (§ 15 Abs. 1 EStG) oder selbständige (§ 18 Abs. 1 Nr. 1 und 2 EStG) Tätigkeit ausführen, zu sinnwidrigen Ergebnissen führt.
Hintergrund:
Die Klägerin erwarb durch Schenkung sämtliche Anteile an einem in der Rechtsform der GmbH geführten Vertriebsunternehmen von Arzneimitteln. Im Rahmen des Feststellungsverfahrens wurde der Wert der Anteile auf ca. 550 Tsd. € festgesetzt. Aufgrund hoher Bestände an Finanzmitteln (Bankguthaben, Forderungen, Kasse etc.) wendete das Finanzamt den sog. 90 %-Test des § 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG wortlautgetreu an und versagte die Begünstigung der §§ 13a, 13b ErbStG vollumfänglich. Die Forderungen und Bankguthaben umfassten ca. 2,5 Mio. €, sodass ein Bruttoverwaltungsvermögen von über 400 % vorlag. Die Schulden (Verbindlichkeiten und Rückstellungen) betrugen zum Übertragungszeitpunkt zwar ca. 3,1 Mio. €, werden im Rahmen des 90 %-Tests aber nicht mit den Finanzmitteln verrechnet. Insofern werden die 90 % des Betriebsvermögens deutlich überschritten.
Entscheidung des FG:
Der erkennende Senat blieb zutreffenderweise bei seiner bereits im AdV-Verfahren angedeuteten Rechtsauffassung und befand den 90 %-Test (§ 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG) für nicht anwendbar. Rechtstechnisch nahm man eine teleologische Reduktion der Norm vor, was bedeutet, dass die Rechtsfolgen nicht bestehen, obwohl der Wortlaut der Norm beim vorliegenden Sachverhalt erfüllt ist. Diese Auffassung, die auch in weiten Kreisen der Fachliteratur seit geraumer Zeit vehement geäußert wurde, wird mit den Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts (Urteil vom 17. Dezember 2014) begründet. § 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG war als Missbrauchsvermeidungsvorschrift gedacht, verfehlt nach Auffassung des Senats aber vor allem bei Gesellschaften, die nach ihrem Hauptzweck nicht vermögensverwaltend tätig sind, seinen Zweck. Insofern sei die Nichtanwendbarkeit des 90 %-Tests auch durch den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 GG zwingend geboten.
Die Sinnwidrigkeit wird nach unserer Einschätzung vor allem dadurch deutlich, dass sich nach Saldierung der Finanzmittel mit den Schulden ein negativer Betrag ergibt und auch kein anderweitiges Verwaltungsvermögen vorliegt, dementsprechend das Nettoverwaltungsvermögen auf 0 € festgesetzt wurde und eine Begünstigung nach dem Wortlaut der Norm vollumfänglich versagt wurde.
Das Urteil des FG Münster ist hinsichtlich des Ergebnisses als auch hinsichtlich der Argumentation zu begrüßen. Die Revision beim BFH wurde vom Senat ausdrücklich zugelassen, welche auch schon eingelegt wurde. Es bleibt daher abzuwarten, wie der BFH entscheidet.
Praxishinweise:
Nicht bestandskräftige Bescheide sollten dahingehend unbedingt überprüft werden. Insbesondere für laufende Einspruchs- und Klageverfahren kann die Argumentation des FG Münster genutzt werden. Aus verfahrensrechtlicher Sicht kommt im Einspruchsverfahren auch ein Ruhen des Verfahrens (§ 363 AO) in Betracht, da die Revision beim BFH bereits anhängig ist. Ein Ruhen des Verfahrens kann insbesondere vor dem Hintergrund der Reduzierung des eigenen Aufwands zweckmäßig sein.
Wir weisen darauf hin, dass der 90 %-Test für geplante Schenkungen vorsichtshalber weiterhin zu berücksichtigen ist.
Wir können Sie gern umfassend zu Ihrer konkreten Nachfolgeplanung, insbesondere auch den Begünstigungen von Betriebsvermögen, beraten.
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