Formwechsel einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft für Zwecke des § 4 Abs. 4a EStG

Hintergrund 

Nach § 4 Abs. 4a Satz 1 EStG sind Schuldzinsen nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind. Eine Überentnahme i. d. S. ist gem. § 4 Abs. 4a Satz 2 EStG der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des jeweiligen Wirtschaftsjahres übersteigen. Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit sechs Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt. Der sich dabei ergebende Betrag (höchstens jedoch der um 2.050 € verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen) ist dem Gewinn hinzuzurechnen.  

Sachverhalt  

Mit steuerlicher Wirkung zum 1. Januar 2010 wurde die Klägerin, damals eine GmbH, gemäß § 9 UmwStG in eine GmbH & Co. KG formgewechselt. Gesellschafterin der E-GmbH und nach dem Formwechsel alleinige kapitalmäßig beteiligte Kommanditistin der Klägerin war die R-GmbH & Co. KG. Im Streitjahr 2012 entnahm die Kommanditistin weitere Beträge aus der Rücklage bei der Klägerin. Mit geändertem Bescheid für 2012 rechnete das Finanzamt dem Gewinn Zinsen nach § 4 Abs. 4a EStG hinzu. Gegen die Bescheide legte die Klägerin Einspruch ein, die der Beklagte als unbegründet zurückwies. Hiergegen legte die Klägerin Klage ein  

Urteil 

Das FG gab der Klage statt. Das Finanzamt habe bei der Berechnung nach § 4 Abs. 4a EStG zu Unrecht das von der Klägerin in Folge des Formwechsels übernommene positive Eigenkapital nicht als (fingierte) Einlage berücksichtigt und das steuerunschädliche Entnahmepotenzial demnach entsprechend zu niedrig angesetzt.  

Das FG folgt insofern nicht der von der Finanzverwaltung vertretenen Auffassung, dass im Falle des Formwechsels einer Kapital- auf eine Personengesellschaft das Konzept der steuerlichen Rechtsnachfolge maßgeblich sei, sodass der Übergang des Betriebsvermögens grds. nicht zu einer Einlage i. S. d. § 4 Abs. 4a EStG führe, sondern die Über- und Unterentnahmen des Rechtsvorgängers fortzuführen seien (und damit bei einer Kapitalgesellschaft stets 0,00 € betragen). Die Argumentation der Finanzverwaltung sei zwar im Ausgangspunkt richtig, sie berücksichtigte jedoch weder die umwandlungssteuerrechtlichen Abweichungen vom Zivilrecht noch die normspezifischen Besonderheiten der Vorschrift.  

Praxishinweis 

Im Ergebnis ist der Entscheidung des FG Münster beizupflichten. Vor dem Hintergrund des Sinns und Zwecks der Regelung erscheint es folgerichtig, das „übernommene“ Eigenkapital der formgewechselten Kapitalgesellschaft im Rahmen des § 4 Abs. 4a EStG zu berücksichtigen. 

Es bleibt abzuwarten, wie der BFH sich zu dieser Frage im anhängigen Revisionsverfahren stellt. Entsprechende Fälle sollten offengehalten werden.

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