Erlass zur fehlenden Begünstigungsfähigkeit treuhänderisch gehaltener Anteile an einer Kapitalgesellschaft

Hintergrund

Gemäß den §§ 13a, 13b ErbStG können Anteile an Kapitalgesellschaften steuerbegünstigt verschenkt oder vererbt werden, wenn der Übertragende zum Zeitpunkt der Übertragung zu mehr als 25 Prozent unmittelbar an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist und die weiteren Voraussetzungen der Begünstigung erfüllt sind.

Bei treuhänderisch gehaltenen Anteilen ist der Treugeber nur wirtschaftlicher Eigentümer, sodass er kein zivilrechtliches Eigentum übertragen kann. Zivilrechtlicher Eigentümer ist der Treuhänder, der den Weisungen des Treugebers unterliegt und die Anteile auf Verlangen des Treugebers an diesen herauszugeben hat.

In seiner Verfügung vom 14. Januar 2013 hat das LfSt Bayern noch die Ansicht vertreten, dass es für die Anwendung der Begünstigung der §§ 13a, 13b ErbStG unschädlich ist, wenn der Treugeber sein wirtschaftliches Eigentum an den Anteilen, also seinen Herausgabenanspruch und sein Weisungsrecht, überträgt.

Die neue Auffassung des LfSt Bayern

In der neuen Verfügung ändert das LfSt seine Auffassung. Bei der Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums überträgt der Treugeber kein steuerbegünstigtes Vermögen. Denn nach § 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG ist es erforderlich, dass der Übertragende unmittelbar an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist. Ein Treugeber ist hingegen nur mittelbar an der Kapitalgesellschaft beteiligt.

Begünstigt könnte also nur eine Anteilsübertragung des Treuhänders als unmittelbar an der Kapitalgesellschaft Beteiligten sein.

Bedeutung für die Praxis

Die neue Auffassung des LfSt Bayern ist für die Praxis zwar ungünstig, sie ist aber systematisch zutreffend und passt zur bisherigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH). Die Erbschaft- und Schenkungsteuer ist eine Steuer, die sehr stark zivilrechtlich geprägt ist, der also grundsätzlich keine wirtschaftliche Betrachtungsweise zugrunde liegt. Und zivilrechtlich überträgt ein Treugeber keine Anteile an einer Kapitalgesellschaft, sondern einen Herausgabeanspruch nach § 667 BGB. Zudem ist der Treugeber zivilrechtlich nicht unmittelbar an der Kapitalgesellschaft beteiligt. Der BFH hat bereits entschieden, dass eine mittelbare Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft über eine Personengesellschaft für die Steuerbegünstigung gemäß den §§ 13a, 13b ErbStG nicht ausreicht. Die neue Auffassung des LfSt Bayern dürfte daher vor der Rechtsprechung Bestand haben.

Eine Übertragung des zivilrechtlichen Eigentums durch den Treuhänder dürfte für die Praxis keine Alternative sein, da der Beschenkte damit auch Herausgabeverpflichtung gegenüber dem Treugeber erwirbt. Er würde eine wirtschaftlich wertlose Eigentümerstellung erwerben. Für eine steuerbegünstigte Übertragung wird es daher erforderlich sein, dass das Treuhandverhältnis vor der Übertragung aufgelöst wird.

Nicht geklärt ist damit die Frage, ob es möglich ist, dass sich der Schenker die geschenkten Anteile nach der Schenkung auf sich als Treuhänder zurückübertragen lässt. Der Beschenkte bliebe dann wirtschaftlicher Eigentümer, der Schenker hätte durch sein zivilrechtliches Eigentum eine starke Kontroll- und Einflussposition. Wegen der strengen zivilrechtlichen Betrachtung muss man jedoch davon ausgehen, dass eine solche Rückübertragung gemäß § 13a Abs. 6 Nr. 4 ErbStG als begünstigungsschädliche Veräußerung angesehen wird.

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