BFH: Wegfall gewerbesteuerlicher Fehlbeträge bei Ausscheiden eines Mitunternehmers infolge einer Abspaltung

Fraglich ist bislang gewesen, ob die Unternehmeridentität auch verloren geht, wenn der Mitunternehmeranteil an der Verlustgesellschaft im Rahmen einer Abspaltung von einer Kapitalgesellschaft auf eine beteiligungsidentische Kapitalgesellschaft übertragen wird (d. h. bei steuerlicher Sonderrechtsnachfolge gemäß §§ 4 Abs. 2, 12 Abs. 3 UmwStG). Mit Urteil vom 12. November 2020 – Az. IV R 29/18 – hat der BFH nunmehr entschieden, dass auch in diesem Fall die vortragsfähigen Gewerbeverluste der Mitunternehmerschaft insoweit untergehen, als diese der Kapitalgesellschaft zugerechnet werden.

Entscheidung des BFH:

In dem vom BFH entschiedenen Fall war die A-GmbH alleinige Kommanditistin der X-KG, die über vortragsfähige Gewerbeverluste verfügte. Komplementärin war die B‑GmbH. Die A-GmbH spaltete einen Teil ihres Vermögens ab und übertrug ihn gegen Gewährung neuer Gesellschaftsanteile auf ihre Schwestergesellschaft C‑GmbH. Die Alleingesellschafterin beider Gesellschaften war in Schweden ansässig. Zu den übertragenen Vermögenswerten gehörten u. a. der Kommandit­anteil an der X-KG und die Geschäftsanteile an der B-GmbH. Der Betrieb der X-KG wurde unverändert fortgeführt.

Der BFH gab der Vorinstanz recht, wonach für die X-KG infolge der Abspaltung kein vortragsfähiger Fehlbetrag (Gewerbeverlust) mehr festzustellen war. Die Inanspruchnahme des Verlustabzugs nach § 10 a GewStG setzt – so der BFH in ständiger Rechtsprechung – neben Unternehmensidentität auch Unternehmeridentität voraus. Durch das Ausscheiden der A-GmbH infolge der Abspaltung sei die Unternehmeridentität der X-KG weggefallen und die Gewerbeverluste seien entsprechend untergegangen.

Abweichendes ergebe sich auch nicht aus dem Umstand, dass der Kommanditanteil an der X-KG im Wege einer Abspaltung übertragen wurde: § 19 Abs. 1 UmwStG sei nicht auf die vortragsfähigen Fehlbeträge der X-KG anwendbar. Die Norm verweise ausdrücklich (nur) für die Ermittlung des Gewerbe­ertrags der an der Umwandlung beteiligten Körperschaften auf die §§ 11–15 UmwStG. Ein Fehlbetrag wie auch ein Gewinn einer nachgeschalteten Mitunternehmerschaft seien jedoch im Gewerbeertrag der Mitunternehmerin ohnehin nicht zu berücksichtigen. Durch den in dieser Vorschrift angeordneten Eintritt in die Rechtsstellung der übertragenden Körperschaft sei auch kein Fortbestand der Unternehmeridentität gegeben. Die allgemeinen Grundsätze führten vielmehr dazu, dass mit dem Gesellschafterwechsel durch die Abspaltung die Unternehmeridentität und damit auch der entsprechende Teil des Fehlbetrags entfalle.

Auch die für Körperschaften geltende Konzernklausel des § 8 c Abs. 1 S. 5 KStG (heute: § 8 c Abs. 1 S. 4 KStG) sei bezüglich der Fehlbeträge der X-KG nicht anwendbar. § 10 a S. 10 Halbs. 1 GewStG sei nicht rechtsformneutral, sondern nur für die Fehlbeträge von Körperschaften, nicht aber für Fehlbeträge von Mitunternehmerschaften anwendbar. Zudem erfasse § 10 a S. 10 Halbs. 2 GewStG allein den Gesellschafterwechsel auf Ebene einer Körperschaft, die an einer Mitunternehmerschaft beteiligt ist. Vorliegend erfolgte der Gesellschafterwechsel hingegen auf Ebene der X-KG als Personengesellschaft selbst.

Bedeutung für die Praxis:

Der BFH hat die ständige Rechtsprechung, wonach für die Verlustnutzung einer Personengesellschaft allein deren Unternehmens- und Unternehmeridentität maßgeblich ist, erneut bekräftigt. Die Systematik der Verlustnutzung von Personengesellschaften ist insoweit konsistent. Bei Körperschaften geltende Ausnahmen finden im System der Besteuerung von Personengesellschaften keine Anwendung. Dies gilt auch, soweit an der Personengesellschaft Körperschaften beteiligt sind. Von einem Verlust der Unternehmeridentität und damit verbunden einem Untergang des vortragsfähigen Gewerbeverlustes kann man insbesondere auch im Fall der Verschmelzung des Gesellschafters einer Personengesellschaft in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft auf eine andere Kapitalgesellschaft ausgehen. Der Eintritt in die steuerliche Rechtsstellung der übertragenden Körperschaft dürfte dem Wegfall der Unternehmeridentität nicht entgegenstehen (a. A. FG Münster vom 25. November 2016, Az. 13 K 3634/13 F). Im Fall der Beteiligung der übertragenden Körperschaft an einer doppelstöckigen Personengesellschaft hat die Verschmelzung aber keinen Einfluss auf den vortragsfähigen Gewerbeverlust der Unterpersonengesellschaft (R 10a.3 Abs. 3 S. 9 Nr. 8 S. 1–2 GewStR).

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Dies ist ein Beitrag aus unserem Steuer-Newsletter 2/2021. Die gesamte Ausgabe finden Sie hier. Sie können diesen oder weitere Newsletter auch abonnieren und erhalten die aktuelle Ausgabe direkt zum Erscheinungstermin.