Neuer Erlass der Finanzverwaltung zur Anwendung des Umwandlungssteuergesetzes (Umwandlungssteuererlass)

In dem mit Schreiben vom 2. Januar 2025 veröffentlichten neuen Umwandlungssteuererlass des BMF werden insbesondere die in der Zeit seit Veröffentlichung des vorhergehenden Erlasses aus 2011 erfolgten gesetzlichen Änderungen, zuletzt durch das Wachstumschancengesetz und das Jahressteuergesetz 2024, sowie die zwischenzeitlich ergangene höchstrichterliche Rechtsprechung berücksichtigt. Dabei sind manche Änderungen, die im zwischenzeitlichen Entwurf des Erlasses vom 23. Oktober 2023 noch vorgesehen waren, weggefallen und dafür weitere, neue Änderungen aufgenommen worden.

Im Fokus der Aktualisierungen stehen insbesondere grenzüberschreitende und ausländische Umwandlungen, Spaltungs- und Einbringungsfälle, Anforderungen an einen steuerlichen Teilbetrieb sowie die Auswirkungen von Umwandlungen auf bestehende ertragsteuerliche Organschaften. 

Der neue Erlass enthält unter anderem folgende Regelungen:

• Anpassung des sachlichen Anwendungsbereichs des UmwStG hinsichtlich ausländischer Umwandlungen, u. a. zur Vergleichbarkeit. Kein Erfordernis der „partiellen Gesamtrechtsnachfolge“ mehr bei Abspaltungen (Rn. 01.38).
• Bei Verschmelzungen zum gemeinen Wert bzw. Zwischenwert soll es bei der Übertragung von passivierungsbeschränkten Verpflichtungen doch zu einer zwingenden Aufwandsverteilung nach § 4f EStG kommen, die vom übernehmenden Rechtsträger fortzuführen ist. Die Rückausnahme gem. § 4f Abs. 1 S. 3 EStG soll explizit keine Anwendung finden (Rn. 03.05). 
• Wird im Zuge der Umwandlung ein Besteuerungsrecht Deutschlands hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsgutes begründet, ist dieses (nur) dann mit dem gemeinen Wert anzusetzen, sofern nicht aufgrund einer Besteuerung im anderen Staat ein niedrigerer Wert anzusetzen ist (Rn. 03.09a).
• Entnahmen und Einlagen im Rückwirkungszeitraum sind bei der Ermittlung des eingebrachten Betriebsvermögens zu berücksichtigen (§ 20 Abs. 2 S. 5 UmwStG). Damit ist ein Buchwertansatz nicht möglich, soweit sich unter Berücksichtigung von Entnahmen und Einlagen im Rückwirkungszeitraum negative Anschaffungskosten ergeben würden (Rn. 20.19).
• Für Organschaften wird die BFH-Rechtsprechung übernommen, wonach Mehr- oder Minderabführungen aufgrund von durch die Umwandlung erstmals begründeten Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz nur nach zeitlichen, nicht nach sachlichen Kriterien, als „vororganschaftlich“ zu qualifizieren sind. Soweit die Abweichungen bereits beim übertragenden Rechtsträger bestanden, soll sowohl der Unterschiedsbetrag zwischen dem handels- und steuerrechtlichen Übernahmegewinn als auch die spätere Auflösung der Bewertungsunterschiede zu vororganschaftlichen Mehr- bzw. Minderabführungen führen. Zudem wird klargestellt, dass Abweichungen in der Handels- und Steuerbilanz infolge der zeitlich unterschiedlichen Erfassung der Umwandlung infolge der Rückbeziehung des steuerlichen Übertragungsstichtags keine Mehr- bzw. Minderabführungen darstellen.

Darüber hinaus sind zahlreiche weitere Anpassungen enthalten. Der Erlass ist grundsätzlich in allen offenen Fällen anzuwenden. 

Autor: Stephan Franzen

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