Ertragsteuerrecht

BFH-Urteil vom 02.09.2014 (IX R 52/13) – Einkünfte einer KG aus der Veräußerung von Immobilien dürfen mit verrechenbaren Verlusten aus der Vermietungstätigkeit verrechnet werden

Die Klägerin, eine vermögensverwaltende KG, erzielte im Streitjahr Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sowie Einkünfte nach § 23 EStG aus der Veräu- ßerung eines sich im Gesamthandsvermögen befindenden Grundstücks. Das Finanzamt lehnte die von der Klägerin begehrte Verrechnung der positiven Einkünfte aus der Veräußerung des Grundstücks mit den verrechenbaren Verlusten aus der Vermietungstätigkeit mit der Begründung ab, dass in die Verlustrechnung nach § 15a EStG nur Überschüsse, die im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt würden, aber nicht Überschüsse aus Einkünften nach § 23 EStG einzubeziehen seien. Im Ergebnis stellt das Gericht fest, dass Überschüsse einer KG aus der Veräußerung von Immobilien mit verrechenbaren Verlusten aus der Vermietungstätigkeit verrechnet werden dürfen.

Zur Begründung führt das Gericht aus, dass gemäß § 21 Abs. 1 Satz 2 EStG die Vorschrift des § 15a EStG im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sinngemäß anzuwenden sei und hiernach verrechenbare Verluste zukünftige Überschüsse aus der Beteiligung an einer KG mindern. Da § 15a Abs. 2 EStG unabhängig von der Einkunftsart formuliert sei und die Verrechenbarkeit der Verluste mit künftigen Überschüssen allein an die gesellschaftsrechtliche Beteiligung geknüpft sei, seien alle Überschüsse verrechnungsfähig, die mit der Beteiligung im Zusammenhang stehen. Dies umfasse auch Veräußerungsgewinne der KG. Insbesondere sei es auch praktisch nicht durchführbar, für jede Einkunftsart ein eigenes Kapitalkonto zu führen, da allein die Einlagen und Entnahmen bereits alle Einkunftsarten der KG betreffen.

Das Urteil ist zu begrüßen, da der BFH seiner Rechtsprechung aus dem Jahr 1996 folgend bestätigt, dass verrechenbare Verluste einer vermögensverwaltenden KG aus ihrer Vermietungstätigkeit mit Überschüssen anderer Einkunftsarten (z.B.Ver- äußerungsgewinne oder Kapitaleinkünfte) derselben KG verrechnet werden können.

Keine Pflicht zur Aktivierung eines Instandhaltungsanspruchs

Der BFH hatte in seinem Urteil IV R 29/12 vom 12.02.2015 u.a.darüber zu entscheiden, ob die Kommanditistin der klagenden KG Forderungen aus Instandhaltungsansprüchen in ihrer Sonderbilanz zu aktivieren hat. Die Kommanditistin der klagenden KG hatte im vorliegenden Fall ein Grundstück an die Klägerin verpachtet. Aufgrund der vertraglich vereinbarten Übertragung der Instandhaltung auf die Klägerin hatte diese (unstrittig) eine Rückstellung für die anfallenden Aufwendungen gebildet. Der BFH entschied nun, dass dieser Rückstellung kein korrespondierender Instandhaltungsanspruch in der Sonderbilanz der Kommanditistin gegenüberstehen muss.

Zur Begründung führte der BFH an, dass Forderungen nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG mit den Anschaffungskosten anzusetzen seien. Demnach könne dahingestellt sein, ob es sich bei den Instandhaltungsansprüchen um aktivierungsfähige Wirtschaftsgüter handele, da die Forderung mit null zu bewerten und demnach nicht zu bilanzieren wäre. Auch der Grundsatz der korrespondierenden Bilanzierung führe zu keiner abweichenden Beurteilung. Nur solche Ansprüche des Gesellschafters, die als Gegenleistung für die Nutzungsüberlassung des Wirtschaftsguts erbracht werden, seien zu aktivieren. Die Instandhaltung stelle gerade keine Gegenleistung für die Überlassung der Pachtsache dar und führe somit nicht zu Sonderbetriebseinnahmen. Dies gelte auch dann, wenn durch die Bildung einer Rückstellung künftiger Instandhaltungsaufwand vorgezogen wird.

Das oben dargestellte Urteil weicht von dem BFH-Urteil vom 17.02.1998 (VII R 28/95) ab und kommt insbesondere durch die Verneinung von Anschaffungskosten zu einem abweichenden Ergebnis. Der Unterschied im Sachverhalt (im Urteil vom 17.02.1998 – VIII R 28/95 ging es weitreichender um eine Pachterneuerung bzw. die Verpflichtung einer Ersatzbeschaffung) mag ein Grund für die abweichende Beurteilung sein. Jedoch ist fraglich, ob der bloße Umfang der Instandhaltung bis hin zum Ersatz der Pachtsache eine abweichende Beurteilung der Bemessungsgrundlage für die Bewertung eines etwaigen Anspruchs rechtfertigt. Insgesamt eröffnet die in dem Urteil vom 12.02.2015 vertretene Sichtweise des BFH die Möglichkeit, innerhalb von Konzernstrukturen Rückstellungen zu bilden, ohne spiegelbildliche Erstattungsansprüche auf anderer Ebene zu aktivieren. Es bleibt abzuwarten, ob bzw.inwieweit die Finanzverwaltung der neuesten BFH-Rechtsprechung folgt.

Ferner ist auf die gewerbesteuerlichen Konsequenzen von Vermietungen mit gleichzeitiger Übertragung von Instandhaltungsverpflichtungen hinzuweisen: Die gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Vermietungsaufwand umfasst hierbei nicht nur die tatsächliche Miete, sondern auch den Instandhaltungsaufwand (H 8.1 (4) GewStR).