§ 2b UStG und Vorsteuerabzug für öffentliche Träger – BMF-Schreiben im Entwurf

Am 25. Oktober 2022 veröffentlichte das BMF ein Schreiben zum Vorsteuerabzug von unternehmerisch tätigen juristischen Personen des öffentlichen Rechts (nachfolgend „jPdöR“) im Entwurf. Dies soll die zutreffende Ermittlung des Vorsteuerabzugs erleichtern.

In der Praxis besteht für jPdöR regelmäßig ein lediglich teilweiser Vorsteuerabzug. Dies kann an einem nichtunternehmerischen Bereich (nichtwirtschaftlicher Bereich) und/oder an der Erbringung von Vorsteuerabzug ausschließenden umsatzsteuerfreien Ausgangsleistungen liegen. Nachfolgend stellen wir Ihnen wesentliche Aspekte des BMF-Entwurfs dar.

Grundlagen des Vorsteuerabzugs

Bei Eingangsleistungen ist zunächst zu unterscheiden, ob sie für unternehmerische oder nichtunternehmerische Tätigkeiten bezogen werden. Dem Grunde nach abziehbar sind Vorsteuerbeträge aus Eingangsleistungen für das Unternehmen der jPdöR (§ 15 Abs. 1 UStG). Eingangsleistungen sind für das Unternehmen bezogen, wenn und soweit die jPdöR diese im Rahmen ihrer unternehmerischen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen zu verwenden beabsichtigt.

Zwischen Eingangs- und Ausgangsleistung muss nach dem objektiven Inhalt der bezogenen Leistung ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang bestehen. Fehlt ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem Ausgangsumsatz, kann die jPdöR zum Vorsteuerabzug berechtigt sein, wenn die Kosten für die Eingangsleistung zu ihren allgemeinen Aufwendungen gehören und – als solche – Bestandteile des Preises der von ihr erbrachten steuerbaren Ausgangsleistungen sind.

Wird eine Leistung sowohl für den unternehmerischen als auch für den nichtunternehmerischen Bereich der jPdöR ausgeführt (teilunternehmerische Verwendung), kann sie grundsätzlich nicht in vollem Umfang dem Unternehmen zugeordnet werden. Eine Berechtigung zum Vorsteuerabzug besteht dann nur im Umfang der beabsichtigten Verwendung für die unternehmerische Tätigkeit. Die auf die Eingangsleistung entfallende Steuer ist entsprechend dem (beabsichtigten) Verwendungszweck in einen abziehbaren und einen nicht abziehbaren Anteil aufzuteilen. Insoweit besteht ein Aufteilungsgebot.

Nicht als für das Unternehmen ausgeführt gilt die Lieferung, die Einfuhr oder der innergemeinschaftliche Erwerb eines Gegenstandes, den die jPdöR zu weniger als 10 % für das Unternehmen nutzt (§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG). Die 10 %-Grenze gilt jedoch nicht für den Bezug sonstiger Leistungen (Dienstleistungen).

Grundsatz der Einheitlichkeit des Unternehmens

Maßgeblich für den Vorsteuerabzug ist die Verwendung der bezogenen Leistungen im gesamten Tätigkeitsbereich der jPdöR. Dabei ist die Einheitlichkeit des Unternehmens zu beachten (§ 2 Abs. 1 Satz 2 UStG). Für die dezentralen Besteuerung von Organisationseinheiten der Gebietskörperschaften Bund bzw. Länder ist § 18 Abs. 4f UStG zu berücksichtigen.

Besondere Regelung zur Aufteilung von Vorsteuerbeträgen nach dem BMF-Schreiben im Entwurf

Bei teilunternehmerisch verwendeten Leistungen kann die Vorsteueraufteilung nach einem Einnahmeschlüssel vorgenommen werden, wobei mit „Einnahmen“ jeweils die Nettobeträge ohne Umsatzsteuer gemeint sind. Hierzu werden die Einnahmen aus dem unternehmerischen Bereich in das Verhältnis zu den Gesamteinnahmen (Einnahmen aus dem unternehmerischen und nichtunternehmerischen Bereich) gesetzt.

Zu berücksichtigen sind alle Einnahmen, die der jPdöR im Besteuerungszeitraum zufließen. Hierzu gehören insbesondere die Einnahmen aus wirtschaftlichen Tätigkeiten (z. B. aus Vermietungen, Warenverkäufen, Veranstaltungen) sowie auch aus nichtwirtschaftlichen (z. B. Zuschüsse, Spenden, Steuereinnahmen, Finanzzuweisungen, Umlagen, Verwaltungseinnahmen, Gebühren, Einnahmen aus Beteiligungen).

Dies ist im Grunde genommen nicht Neues und entspricht auch dem Grundgedanken des Art. 174 Abs. 1 S. 2 MwStSystRL, wonach bei der Ermittlung des Pro-rata-Satzes des Vorsteuerabzugs in den Nenner auch der Betrag der Subventionen einzubeziehen ist, die keinen preisauffüllenden Charakter haben.

Bei der Ermittlung des konkreten Vorsteueraufteilungsschlüssels sind die steuerfreien Einnahmen (z. B. aus steuerfreien Vermietungen, Bildungsleistungen, Eintrittsberechtigungen kultureller Einrichtungen) selbstverständlich mit zu berücksichtigen.

Nicht dazu gehören Einnahmen, die nicht dazu bestimmt sind, für Aufwendungen (insbesondere Leistungsbezüge) der jPdöR zur Verfügung zu stehen, sondern die an andere Empfänger weitergeleitet werden (z. B. Abführungen im Finanzausgleich, weiterzuleitende Zuschüsse). Ebenso wenig dazu gehören Finanzmittel aus der Aufnahme von Neukrediten, Anleihen und ähnlichen Finanzierungen, da diese zurückgezahlt werden müssen.

Zweckgebundene Einnahmen (Zuschüsse, Spenden usw.) sind dabei verwendungsbezogen dem unternehmerischen bzw. nichtunternehmerischen Bereich zuzuordnen. Nichtzweckgebundene Einnahmen (allgemeine Finanzzuweisungen usw.) sind dem Bereich der nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten zuzuordnen.

Verfahren

Für die unterjährige Berechnung der abzugsfähigen Vorsteuern im Voranmeldungsverfahren kann für den Einnahmeschlüssel vorläufig auf den vorgesehenen Haushaltsplan bzw. die Finanzplanung des betreffenden Kalenderjahrs zurückgegriffen werden. Genauso kann auch der Schlüssel des Vorjahres berücksichtigt werden.

In der Umsatzsteuer-Jahreserklärung ist dann eine Berichtigung anhand der tatsächlichen Werte des laufenden Jahres durchzuführen. Der Einnahmeschlüssel eines repräsentativen früheren Zeitraums (eines Jahres oder des Durchschnitts mehrerer Jahre) kann als endgültiger Einnahmeschlüssel verwendet werden, wenn für das laufende Jahr keine größeren Abweichungen aufgetreten sind.

Ein Wechsel der Methoden zur Inanspruchnahme bzw. Aufteilung des Vorsteuerabzugs ist nur zum Beginn eines Kalenderjahrs zulässig. Die Entscheidung kann bis zum Eintritt der formellen Bestandskraft der Umsatzsteuer-Jahresfestsetzung getroffen werden.

Werden teilunternehmerisch verwendete Leistungsbezüge ausschließlich von einer abgrenzbaren Einrichtung der jPdöR (z. B. Behörde) verwendet, kann der Vorsteueraufteilung ein einrichtungsbezogener Einnahmeschlüssel zugrunde gelegt werden.

Hinweis:

Siehe ergänzend unseren Beitrag § 2b UStG.

Autoren

Dr. Alexander Becker
Tel:+49 30 208 88 1212

Torsten Volkmann
Tel: +49 30 208 88 1332

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Dies ist ein Beitrag aus unserem Public Sector Newsletter 4-2022. Die gesamte Ausgabe finden Sie hier. Sie können diesen Newsletter auch abonnieren und erhalten die aktuelle Ausgabe direkt zum Erscheinungstermin.