Zuordnung von Beteiligungen an Kapitalgesellschaften zur Betriebsstätte einer Holdingpersonengesellschaft – neuere Entwicklungen

Zuletzt hat das FG Münster mit Urteil vom 15.12.2014 – 13 K 624/11 F – hervorgehoben, dass die Kriterien für die o. g. Zuordnung bislang in der Rechtsprechung nicht eindeutig geklärt sind. Das Revisionsverfahren ist beim BFH (I R 10/15) anhängig.

Diese Rechtsunsicherheit besteht in Bezug auf: ƒƒ

• den Begriff der „geschäftsleitenden Holding“, ƒƒ 
• die Intensität der wahrzunehmenden Geschäftsleitungsaufgaben und ƒƒ 
• den Begriff der „tatsächlichen/funktionalen Zuordnung“.

Letzteres war bisher nur im Abkommensrecht geregelt (z. B. Art. 10 Abs. 4 OECDMA). Durch den seit 2013 zu berücksichtigenden „Authorized OECD Approach“ (AOA) und dessen Umsetzung in nationales Recht durch § 1 Abs. 4 und 5 Außensteuergesetz (AStG) wurde das Thema der funktionalen Zuordnung auch in nationales Recht übertragen. Ab 2015 sind zusätzlich die Vorgaben der Betriebsstättengewinnaufteilungsverordung (BsGaV) zu beachten. Nach § 1 Abs. 5 AStG i. V. m. §§ 1 Abs. 2 Nr. 2, 7 Abs. 1 S. 2 BsGaV ist die Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft der Betriebsstätte der Holdingpersonengesellschaft zuzuordnen, wenn sie diese Beteiligung „nutzt“, d. h., wenn sie geschäftsleitende Holdingfunktionen inklusive entsprechender fremdüblich vergüteter Dienstleistungen gegenüber der Tochterkapitalgesellschaft mit Gewinnerzielungsabsicht ausübt. Entscheidend ist, dass das Personal der Betriebsstätte funktional für die Beteiligung zuständig und erforderlich ist (sog. Personalfunktion).

Die BsGaV steht damit grundsätzlich im Gleichklang zu der vom BFH im Rahmen des Abkommensrechts entwickelten „funktionalen Zuordnung“, wonach die Beteiligung wirtschaftlich mit der Tätigkeit der Holdingpersonengesellschaft in Verbindung stehen muss. Infolgedessen muss die Beteiligung von der Holdingpersonengesellschaft genutzt werden und zu ihrem Betriebsergebnis beitragen. Die daraus resultierenden Einkünfte dürfen weiterhin nur „Nebenerträge“ der in der Holdingpersonengesellschaft ausgeübten unternehmerischen Tätigkeit (original gewerbliche Tätigkeit i. S. des § 15 Abs. 1 Nr. 1 i. V. m. Abs. 2 EStG) darstellen.

Diese ausgeübte unternehmerische Tätigkeit in Form der geschäftsleitenden Holdingfunktion muss als Voraussetzung einer Zuordnung so ausgestaltet sein, dass die Personengesellschaft die abhängige(n) Kapitalgesellschaft(en) durch einen einheitlichen Plan im Wirtschaftsleben einsetzt, d. h., diese sind durch eine einheitliche Leistung der Holdingpersonengesellschaft geprägt. Ferner setzt eine geschäftsleitende Holdinggesellschaft nach Auffassung des FG Münster ein aktives, nach außen erkennbares Management der Beteiligung voraus. Dies wird insbesondere durch das Aufstellen von Richtlinien, schriftliche Weisungen sowie Protokollierung von Empfehlungen und Besprechungen gewährleistet.

Im Ergebnis muss im Rahmen der neueren Entwicklung sorgfältig geprüft werden, ob ƒƒ

• die Holdingpersonengesellschaft originär gewerblich tätig ist und ƒƒ die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft sowie 
• die hieraus resultierenden Einkünfte dem originär gewerblichen Bereich der Holdingpersonengesellschaft zuzurechnen sind.

Dies ist ein Beitrag aus unserem Steuer-Newsletter 2/2016. Die gesamte Ausgabe finden Sie hier. Sie können diesen Newsletter auch abonnieren und erhalten die aktuelle Ausgabe direkt zum Erscheinungstermin.