CSRD: Neue Rolle für Aufsichtsrat und Wirtschaftsprüfer – mehr Nachhaltigkeitswissen ist gefragt

Kein Bürokratiemonster, sondern ein echter Perspektivenwechsel für die Rolle des Aufsichtsrats – genau darum geht es bei der Corporate Sustainability Reporting Directive (CSRD), den European Sustainability Reporting Standards (ESRS) und dem Deutschen Corporate Governance Kodex (DCGK 2022).

Es ist sogar möglich, dass sich hiermit der Einstieg in eine Stakeholder Economy vollzieht, die eine ganz andere Form der Unternehmensführung etabliert.¹ Dann nämlich, wenn es der EU gelingt, ihre am Gemeinwohl und am Stakeholder-Ansatz orientierte Rechenschaftskultur, die Treiber der neuen Offenlegungsverpflichtungen ist, über Europa hinaus auch in anderen Wirtschaftszonen zu exportieren. Denn Ziel der Offenlegungsverpflichtungen mittels Nachhaltigkeitsberichterstattung ist es, Nachhaltigkeit in alle Unternehmensprozesse stetig und verbindlich zu integrieren. Diese umfassende Einbindung von Nachhaltigkeitsaspekten in die Offenlegungsverpflichtungen stellt den Aufsichtsrat vor neue Aufgaben.

Die CSRD und ESRS verpflichten den Aufsichtsrat, neben der inhaltlichen Prüfung der Nachhaltigkeitserklärung im Lagebericht, auch zur Aufsicht über die Reportingprozesse und das Risikomanagement in Bezug auf das Thema Nachhaltigkeit. Auch der DCGK 2022 fordert, Nachhaltigkeit zum integralen Bestandteil der Unternehmensführung und -überwachung zu machen, indem der Aufsichtsrat in die Pflicht genommen wird sicherzustellen, dass Nachhaltigkeitsziele und Nachhaltigkeitsdaten in die Unternehmensstrategie und -planung sowie in das Interne Kontrollsystem (IKS) und Risikomanagement (RMS) des Unternehmens aufgenommen werden.

Schaut man auf diese neuen regulatorischen Anforderungen an den Aufsichtsrat aus der Brille eines Nachhaltigkeitsberaters, dann erscheinen vier Perspektivwechsel, die Aufsichtsräte wahrscheinlich vollziehen müssen, um ihrem Anforderungsprofil gerecht zu werden:

Stärkerer Blick ins Umfeld

Die Aufsichtsräte werden ihren Blick mehr auf das Umfeld des Unternehmens lenken müssen als bisher – auf die ökologischen und sozialen Einflussfaktoren, die auf das Unternehmen wirken und vor allem auf die Faktoren, die das Unternehmen selbst positiv oder negativ schafft. Dies ergibt sich aus der doppelten Wesentlichkeit. Der Impact des Unternehmens auf Umwelt und Gesellschaft – unabhängig von den rechtlichen Bestimmungen – wird damit zentraler Betrachtungsgegenstand. Hier wird der Aufsichtsrat mehr als vorher in den Dialog mit den Stakeholdern des Unternehmens und mit Fachleuten gehen müssen, um eine eigene Einschätzung über die daraus für das Unternehmen resultierenden Chancen und Risiken zu bekommen. Die neuen Offenlegungsverpflichtungen könnten in letzter Konsequenz die Unternehmen zu gesellschaftlichen Akteuren machen, die dem Gemeinwohl verpflichtet wären. Hierauf würde auch der Aufsichtsrat verpflichtet werden.

Blick in die weite Zukunft

Die Reichweite der Betrachtung innerhalb der Aufsichtspflicht ändert sich deshalb auch in zeitlicher Dimension gravierend. Die Beurteilung über die Nachhaltigkeitsperformance eines Unternehmens wird aus der Zukunft heraus analysiert. Bei ökologischen Einflussfaktoren, die auf das Unternehmen wirken oder die das Unternehmen beeinflusst, machen ein bis zwei Jahresbetrachtungen wenig Sinn. Hier fängt man nicht selten erst bei fünf Jahren an, die mit der Wirkung verbundenen Risiken und Chancen zu bewerten. Deshalb muss man, viel stärker als in der finanziellen Steuerung, Szenarien und langfristige Entwicklungen in das eigene Kontrollsystem und Risikomanagement integrieren. Um dies zu ermöglichen, müssen Planungsdimensionen und Reportingformate definiert werden, welche diese Sichten erlauben.   

Schrittweise Fortentwicklung

Die Prozesse der Berichterstattung und der Steuerung des Themas Nachhaltigkeit müssen zudem vom Aufsichtsrat deutlich iterativer gedacht und bewertet werden als dies in der Finanzberichterstattung und -steuerung der Fall ist. Nachhaltigkeitsberichterstattung gibt es erst seit zwanzig Jahren. Viele Methoden, insbesondere zur Messung des Impacts von Unternehmen auf Umwelt und Gesellschaft, gibt es noch gar nicht, geschweige denn, dass sie schon standardisiert werden könnten. Nachhaltigkeitsberichterstattung bleibt auch in den nächsten Jahren ein Experimentierfeld. Man darf deshalb nicht von einem festen Zielbild bei den Prozessen im Sinne eines zertifizierten Managementsystems ausgehen, sondern muss sich schrittweise vorantasten und Fehler sowie Ungenauigkeiten aushalten lernen.  

Ganzheitlicher Blick

Und schließlich geht es beim Thema Nachhaltigkeit immer um das Ganze. Es bedarf einer Zusammenschau von Umfeld und Unternehmen, die bereit ist, auch das eigene Geschäftsmodell immer wieder neu zu hinterfragen: Können wir als Unternehmen überhaupt im Rahmen des 1.5-Grad-Ziels der Klimaschutzkonvention wirtschaften? Sind die ökologischen und sozialen Risiken unserer gesamten Wirtschaftskette grundsätzlich beherrschbar? Muss ich die Angemessenheit und Wirksamkeit einer Nachhaltigkeits- und Klimastrategie beurteilen, bedarf es eines ganzheitlichen Blickes und einer komplexen Analysearbeit. Auch gilt es, die unterschiedlichen Facetten des Themas Nachhaltigkeit innerhalb einer Organisation immer wieder neu gegenüberzustellen und in ihrer Bedeutung zu bewerten. Unternehmerische Nachhaltigkeit fordert einen immerwährenden Prozess der Neubewertung unterschiedlicher Interessen, der nur ganzheitlich erfolgreich sein kann.

Aufgaben des Aufsichtsrates aus den Offenlegungsverpflichtungen zum Thema Nachhaltigkeit

Der Aufsichtsrat muss beim Thema Nachhaltigkeit eine große Themenvielfalt im Blick haben, die sich stetig weiterentwickelt. Er muss zudem einer hohen Komplexität der Regulatorik gewachsen sein – vor allem, wenn man das Lieferkettensorgfaltspflichtengesetz und die EU-Taxonomie zu diesem Themenkomplex dazurechnet. Insofern ist es auch nicht verwunderlich, dass der DCGK 2022 vom Gesamtorgan Aufsichtsrat besondere Kenntnis in Nachhaltigkeitsfragen und Erfahrung in der Nachhaltigkeitsberichterstattung fordert. Es stellt sich die Frage, wer den Aufsichtsrat bei seinen Aufgaben im Zusammenhang mit dem Thema Nachhaltigkeit extern unterstützen könnte. Hier lohnt sich ein Blick aus der Brille des Nachhaltigkeitsberaters auf die wichtigsten Aufgaben des Aufsichtsrats.   

Inhaltliche Prüfung

Im Vordergrund steht sicherlich die Verantwortung für die inhaltliche Prüfung der Nachhaltigkeitserklärung im Lagebericht. Um eine Einordung vornehmen zu können, ob die dort dargestellten Inhalte als Rechenschaftsraum angemessen ausgewählt wurden, braucht der Aufsichtsrat ein Verständnis über den durchgeführten Wesentlichkeitsprozess, insbesondere über die Methodik zur Evaluation der Impact-Dimension bzw. der Inside-out-Perspektive. Idealerweise ist er auch mit denjenigen Stakeholdern im Gespräch, die Beiträge zum Wesentlichkeitsprozess geliefert haben. Hinsichtlich der im Bericht dargestellten ökologischen und sozialen Risiken, die vom Unternehmen selbst ausgehen, bedarf es in der Regel auch Fachexperten, um eine erste Einordung durch den Aufsichtsrat vornehmen zu können. Denn nicht selten liegen diese Wirkungen bzw. der Impact auf Umwelt und Gesellschaft weit in der Zukunft. Ein Stakeholder Advisory Board, das im regelmäßigen Austausch mit Mitgliedern des Aufsichtsrats ist, kann hier eine gute Wissensgrundlage für Entscheidungen liefern. Auch die inhaltlichen Aussagen des Vorstandes im Lagebericht zu den Nachhaltigkeitsrisiken für das eigene Unternehmen können in der Regel nur mit Hilfe von Nachhaltigkeitsexperten bewertet werden, die Ausmaß und Eintrittswahrscheinlichkeit solcher Risiken beurteilen können.

Aufsicht über Prozesse

Grundlage jedes Nachhaltigkeitsberichts, der die ESRS erfüllen muss, ist die Erhebung von Nachhaltigkeitsdaten, die in der Regel nicht originär in etablierten Systemen des Rechnungswesens liegen. ESG-Daten werden nicht selten über eigene IT-Lösungen erhoben. Dabei muss man wissen, dass insbesondere in den Bereichen S und G die Datenqualität noch nicht gut ist. Auch bei Impact-Indikatoren gibt es noch methodisch einiges zu tun. Trotzdem müssen die Daten in der Nachhaltigkeitserklärung als Bestandteil des Lageberichts mit gleicher Genauigkeit vorliegen wie die Finanzdaten. Die Robustheit der Nachhaltigkeitsdaten stetig weiterzuentwickeln, ist eine wichtige Aufgabe für die Unternehmen. Der Aufsichtsrat sollte deshalb ein gutes Verständnis über Methoden zur Messung und Erhebung von ESG-Daten haben und einen realistischen Blick auf den Reifegrad der eigenen Reportingprozesse im Unternehmen. Hier ist der Austausch mit Expert*innen für die Erhebung von ESG-Daten hilfreich. Die Expert*innen können eine Einschätzung geben, wo das vom Aufsichtsrat zu überwachende Unternehmen im Vergleich zu anderen Unternehmen in der Branche steht. Hinsichtlich der Aufsicht des Managementsystems zur Steuerung von Nachhaltigkeitsrisiken ist es hilfreich für den Aufsichtsrat, ein eigenes Verständnis sowohl über die Langfristigkeit der Risiken als auch die Methodik zur Evaluation ihrer Eintrittswahrscheinlichkeit zu haben. Dies ist notwendig, um bestehende ERM-Systeme angemessen füttern zu können.

Aufsicht über Strategie

Der Aufsichtsrat muss sich der Angemessenheit der Nachhaltigkeitsstrategie durch die Überprüfung des davor liegenden Wesentlichkeitsprozesses vergewissern. Finden sich die relevanten Themen in der Nachhaltigkeitsstrategie wieder? Adressiert die Strategie die bekannten Risiken und Chancen, die im Wesentlichkeitsprozess identifiziert wurden? Hinsichtlich der Wirksamkeit der Nachhaltigkeitsziele muss das Ambitionslevel der Strategie vom Aufsichtsrat kritisch hinterfragt werden. Dies kann nur im Austausch mit Fachexperten geschehen, die Wirkungsketten der Einflussfaktoren zwischen Unternehmen und Umwelt und Gesellschaft genau kennen. Der Aufsichtsrat muss sich die Frage stellen, inwieweit das Thema Nachhaltigkeit das gesamte Geschäftsmodell des Unternehmens berührt. Welche grundsätzlichen Risiken gibt es? Welche Chancen ergeben sich hieraus, insbesondere dann, wenn es gelingt, das eigene Geschäftsmodell weiterzuentwickeln. Hier gilt es für den Aufsichtsrat, unterschiedliche Perspektiven übereinanderzulegen: Gesellschaftspolitische, wissenschaftliche, Markt- und unternehmerische Einschätzungen müssen durch den Aufsichtsrat zusammengeführt werden. Damit wird, bezogen auf das Thema Nachhaltigkeit, das Ausbalancieren unterschiedlicher Stakeholder-Interessen zur Kernaufgabe des Aufsichtsrats, um eine dem Unternehmensinteresse verpflichtende gute Unternehmensführung sicherzustellen, die sich nicht nur in der Nachhaltigkeitsstrategie, sondern in der Unternehmensstrategie wiederfinden muss.

Rolle des Wirtschaftsprüfers als „Dialogpartner“ und ESG-Berater des Aufsichtsrates

Die CSRD wird das Prüfungsniveau von Nachhaltigkeitsinformationen in der Unternehmensberichterstattung anheben. Eine externe Prüfpflicht der Nachhaltigkeitserklärung im Lagebericht ist zunächst mit begrenzter Sicherheit (Limited Assurance) in der Regulatorik vorgesehen. Wobei dies nicht unbedingt der Abschlussprüfer sein muss. Damit wird in Bezug zur ersten EU Directive zur Nachhaltigkeitsberichterstattung aus dem Jahr 2014 (NFRD) ein Anfang gemacht, die Verlässlichkeitslücke in Bezug auf Nachhaltigkeitsinformationen zu schließen.² Dies soll insoweit weitergeführt werden, als dass die EU-Kommission bis zum 01. Oktober 2028 wahrscheinlich eine Prüfpflicht mit hinreichender Sicherheit (Reasonable Assurance) einführen wird. Damit wird den betroffenen Unternehmen also die Möglichkeit gegeben, ihre Nachhaltigkeitsberichterstattung robuster zu machen und auf das Niveau der Finanzberichterstattung zu bringen. Angesichts des aktuellen Standes der Unternehmen hinsichtlich der vorhandenen Erfassungs- und Rechnungsmethoden wird das eine gewaltige Aufgabe sein.

Regulatorik und Standardsetzer machen den Wirtschaftsprüfer zu einem Dialogpartner des Aufsichtsrats, der die Verantwortung für die inhaltliche Prüfung der Nachhaltigkeitserklärung trägt. In gewisser Weise ist es die Aufgabe des Prüfers, das Unternehmen in der sukzessiven Weiterentwicklung der Reportingprozesse zu unterstützen und so die Nachhaltigkeitsberichterstattung für die später anstehende Prüfung mit hinreichender Sicherheit robuster zu machen. Der Unterstützungsbedarf des Aufsichtsrats scheint bei der ihm durch die CSRD zugewiesenen Rolle, insbesondere durch die oben beschriebenen notwendigen Perspektivwechsel, groß zu sein. Im Einzelnen könnte er Folgendes in Anspruch nehmen wollen:

• Basiswissen über die Standards und Anforderungen der Nachhaltigkeitsberichterstattung
• Basiswissen über die Methoden des Sustainability Accountings
• Basiswissen über Impact-Measurement-and-Valuation zur Einbindung der Impact-Dimension in die Unternehmenssteuerung
• Kenntnis über die Prozesse der Erstellung von Nachhaltigkeitsberichten und den Stand der dafür notwendigen Organisationsentwicklung von Unternehmen in der gleichen Branche
• Kenntnis über Integration von ESG-Daten in bestehende Accounting-Systeme
• Kenntnis über die Integration von Nachhaltigkeitsrisiken in bestehende ERM-Systeme
• Basiswissen zu den Methoden des Wesentlichkeitsprozesses
• Kenntnis über die Entwicklung von Nachhaltigkeitsstrategien
• Kenntnis über die eigenen Stakeholder und deren Anforderungen an das Unternehmen
• Verständnis über die Wirkungsketten der Einflussfaktoren, die zwischen dem Handeln des Unternehmens und der Gesellschaft und Umwelt existieren
• Kenntnis über die mit diesen Einflussfaktoren verbundenen Risiken und Chancen für das Unternehmen
• Verständnis über die Möglichkeiten des eigenen Unternehmens, diese Faktoren positiv oder negativ zu beeinflussen

Die CSRD wird das Spektrum der Wirtschaftsprüfer noch einmal deutlich erweitern. Sicherlich kennen sie die Unternehmensprozesse und haben dadurch einen großen Wissensvorsprung gegenüber Nachhaltigkeitsberatern. Aber ein großer Teil des oben beschrieben Unterstützungsbedarfes spiegelt das Kompetenzprofil von Nachhaltigkeitsberatern passgenau wider. Insoweit erscheint es sinnvoll zu schauen, wo ESG- bzw. Nachhaltigkeitsberater dafür prädestiniert sein könnten, um die Arbeit der Wirtschaftsprüfer zu ergänzen. Hier sind vor allem drei Bereiche zu nennen:

• Nachhaltigkeitsberater sind qua Jobbeschreibung Übersetzer von Stakeholder-Interessen in die Unternehmenslogik. Sie leisten den Übertrag, wie bestimmte Erwartungen, die an das Unternehmen herangetragen werden, sinnvoll in Ziele, Maßnahmen und Steuerungsgrößen innerhalb der Organisation zu integrieren sind – sofern das Unternehmen, die Erwartung des Stakeholders erfüllen möchte. Nachhaltigkeitsberater kennen sich also im Umfeld des Unternehmens exzellent aus. Sie wissen um die wichtigen Themen im Bereich Umwelt und Gesellschaft, sei es aus der Perspektive der Regulatorik, der gesellschaftlichen Diskussion oder der wissenschaftlichen Debatte. Sie verstehen auch gut die Wirkungsketten zwischen dem Unternehmen und seinen Einflussfaktoren auf Umwelt und Gesellschaft.
• Nachhaltigkeitsberater sind auch engagierte Verwalter der Unzulänglichkeiten der Nachhaltigkeitsberichterstattung. Sie wissen um die Fehleranfälligkeit der Methoden und Prozesse sowie um die Herausforderungen dieses neuen Bereichs. Dadurch kennen sie aber auch die Vielzahl der gescheiterten und der erfolgreichen Wege, einen robusten Nachhaltigkeitsbericht zu erstellen. Sie kennen die unterschiedlichen Reifegrade der Reportingprozesse in einem Unternehmen und wie sie aufeinander aufbauen. Mit dem iterativen Vorgehen bei der Entwicklung von Strukturen, Kapazitäten und Kompetenzen sind sie bestens vertraut.  
• Als Übersetzer sind Nachhaltigkeitsberater geschult im Gespräch und im Dialog. Sie können Unternehmen neue Zugänge ermöglichen und helfen, Plattformen zu institutionalisieren, die es ihnen ermöglichen, Stakeholder als Seismographen zu nutzen, um den hinter der CSRD liegenden Transformationsanforderungen gerecht zu werden.   

Es gibt also gute Gründe für Aufsichtsräte, bei ihren neuen CSRD-Aufgaben sowohl auf die Expertise von Wirtschaftsprüfern als auch auf das Know-how von Nachhaltigkeitsberatern zurückzugreifen.

Fazit

Man kann die CSRD durchaus als Bürokratiemonster ansehen, welches auf die Unternehmen zukommt und viele Kosten verursacht. Man kann allerdings auch diese Regulatorik als einen Versuch der Politik und der Standardsetzer interpretieren, ein „Level Playing Field“ zu schaffen, wo diejenigen Unternehmen belohnt werden, die bereit sind, die notwendige Transformation der Wirtschaft zu mehr Nachhaltigkeit ernsthaft anzugehen. Für diese Unternehmen kann die Offenlegungsverpflichtung Vorteile gegenüber Kund*innen, Mitarbeiter*innen und Investor*innen bringen. Will man als Unternehmen und Aufsichtsrat also mehr als nur das Gesetz erfüllen und lässt sich auf dieses Impuls ein, dann sollte man sich als „Dialogpartner“ jemanden mit hoher ESG-Beratungs-Expertise suchen.  

Autor:

Michael Winter

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¹ Stakeholder Economy – Wie Unternehmen die Megawellen der Zukunft nachhaltig surfen können, Michael Winter, Murmann Publishers GmbH, Hamburg, 2022

² Überwachung der Nachhaltigkeitsberichterstattung durch den Aufsichtsrat, Robert Feldmann in ACQ IV/2022

Quelle

BOARD Magazin 1/2023