ESG i transferne cijene

Što je ESG?

ESG se odnosi na skup standarda koji se koriste za procjenu poslovanja i učinka tvrtke u smislu utjecaja na okoliš, društvene odgovornosti i upravljanje. Općenito, nove ESG standarde postavljaju regulatori, ali postoji i značajan porast ESG ciljeva koje interno postavljaju MNE kako bi poboljšali svoje okruženje i društveni otisak.

Zbog strategije prelaska na održivo i klimatski neutralno gospodarstvo EU-a te zahtjeva vezanih uz regulativu u području održivog financiranja, pojavila se sve veća potreba za ujednačenim i pouzdanim nefinancijskim informacijama. Cilj Europske Direktive o korporativnom izvješćivanju o održivosti (CSRD) je osigurati transparentno i ujednačeno izvještavanje o tome kako rizici održivosti utječu na poslovanje poduzetnika, ali i o utjecaju samih poduzetnika na društvo i okoliš oko njih.

Obveznici izvještavanja u Republici Hrvatskoj

Novi Zakon o računovodstvu i Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o reviziji stupili su na snagu 27.7.2024. godine. Prema Zakonu o računovodstvu, definirani su obveznici izvještavanja ovisno o veličini poduzeća. Osim onih koji već izvještavaju u skladu s važećim Zakonom (obveznici nefinancijskog izvještavanja), obveznici izvještavanja o održivosti postat će svi veliki poduzetnici prema kriterijima iz Računovodstvene direktive, odnosno iz Prijedloga zakona te mali i srednji poduzetnici čiji su vrijednosni papiri uvršteni burzu u EU članicama.

Obveza izvještavanja proširuje se i na poduzetnike iz trećih zemalja koji obavljaju značajnu djelatnost na području EU-a. Poduzetnici iz trećih zemalja koji u EU ostvaruju neto prihod veći od 150 milijuna eura i koji imaju društvo kći ili podružnicu na području EU-a izvještavat će o održivosti.

ESG kao usluga unutar grupe ili dioničarska aktivnost

Ono što se u praksi već pojavilo kao potencijalno pitanje unutar velikih MNE i holding struktura koji posluju u RH, je na koji način je potrebno tretirati troškove koji u jednom, najčešće matičnom društvu, mogu nastati prilikom usklađivanja s ranije spomenutom CSRD direktivom ili internim odlukama o ESG izvještavanju.

Kako bismo dali konkretan odgovor na ovo pitanje, moramo prvo razlikovati pojam usluga unutar grupe vs. Dioničarskih aktivnosti (Shareholder activity).

• Usluge unutar grupe
  • Usluge unutar grupe su usluge koje jedno društvo pruža povezanim društvima, a u ovom kontekstu i za potrebe ovog članka radi se o potpornim, administrativnim uslugama i uslugama upravljanja (eng. Management fee) koje najčešće matica/holding društvo pruža ovisnim društvima (ali može se pružati i između sestrinskih firmi, s društva kćer na maticu, između društava koja su povezana preko fizičke osobe i sl.). To su naprimjer usluge računovodstva, kontrolinga, IT usluge, pravne usluge, HR i sl.
    • Usluge unutar grupe mogu biti i usluga proizvodnje, usluga prodaje, usluge visoke dodane vrijednosti, R&D usluge i slično, ali one trenutno nisu relevantne za daljnji tijek članka.
  • Da bi trošak takve usluge bio porezno priznat društvu primatelju, potrebno je ispuniti Test korisnosti (eng. Benefit test), tj. odgovoriti na pitanje jesu li te usluge stvarno obavljene i pružaju li korist društvu primatelju?
  • Odgovor na to pitanje, sukladno točki 7.6. OECD Smjernica, je ocjena jamči li pružanje tih usluga određenom članu grupe ostvarivanje ekonomske ili komercijalne pogodnosti, koja bi mu omogućila poboljšanje njegovog položaja na tržištu. Ako se ne radi o usluzi za koju bi neovisno društvo bilo voljno platiti ili je obaviti samo za sebe, takva se usluga uglavnom ne može smatrati uslugom unutar grupe u skladu s načelom nepristrane transakcije. Nakon dokazivanja koristi, potrebna je i detaljna popratna dokumentacija koja dokazuje da je usluga uistinu obavljena/pružena (pružena usluga od koje društvo primatelj nema ekonomske ili komercijalne koristi ne bi trebala biti porezno priznati trošak tog društva, niti obrnuto, usluga od koje bi društvo imalo koristi ali je nemoguće dokazati da je usluga pružena i/ili trošak nije nastao).
  • Tek nakon ispunjenog testa korisnosti ulazi se u domenu određivanja naknade u skladu s tržišnim načelima.

• Dioničarska aktivnost
  • S druge strane, dioničarska aktivnost bila bi aktivnost koju član grupe (obično matična tvrtka ili regionalni holding) obavlja isključivo zbog svog vlasničkog udjela u jednoj ili više drugih grupa članova, odnosno u svojstvu dioničara. Drugim riječima, ovisna društva od takvih aktivnosti nemaju direktne koristi u vidu poboljšanja položaja na tržištu, niti bi naknadu za takvu uslugu plaćali nekom neovisnom društvu. Najjasniji i najčešći primjeri dioničarskih aktivnosti su npr. troškovi konsolidacije financijskih izvještaja, troškovi nastali prilikom usklađivanja matičnog društva s propisima (npr. ovisno društvo koristi lokalne računovodstvene standarde, npr. HSFI, dok matica koristi US GAAP te samim time za potrebe konsolidacije i izvještavanja matici nastaje trošak prilikom konverzije pravila HSFI-a na US GAAP), i sl.
  • Kako je ESG prilično nov pojam u poslovnom svijetu, nije direktno obuhvaćen u posljednjim OECD Smjernicama iz 2022. godine. Ipak, PRIRUČNIK ZA NADZOR TRANSFERNIH CIJENA, kojeg je izdala hrvatska Porezne uprave davne 2009. godine navodi, između ostalog, da se dioničarskim aktivnostima smatraju i razne aktivnosti vezane uz statute koje se odnose na cijelu grupu – provođenje određenih politika grupe – nadzor, izvješća o npr. socijalnoj politici, zaštiti okoliša, itd., kao i razna izvješća za zainteresirane strane, kao što su izvješća za novinstvo, financijske analitičare, u mjeri u kojoj ta izvješća imaju veze s vanjskim izvješćivanjem grupe (matice) o financijskim rezultatima ili budućim događajima i očekivanjima.
    • Navedeni Priručnik nije zakonski propis niti je obvezan za primjenu kako za porezne obveznike tako niti za Poreznu upravu, već je izdan kako bi služio poreznim inspektorima kao pomoć prilikom nadzora transfernih cijena, a samim time daje i uvid poreznim obveznicima na to kako porezna uprava gleda na određena pitanja transfernih cijena.
  • Iz prethodno navedenog na prvu se može zaključiti kako bi usklađivanje matice s direktivom i ostale ESG aktivnosti mogle lako biti klasificirane kao dioničarske aktivnosti. U prilog tome ide i činjenica da ovisna društva samostalno vjerojatno ne bi bila obveznici izvještavanja, posebice ona ovisna društva koja se nalaze van EU (što je često za tuzemne matice, koje često ovisna društva imaju u zemljama regije nečlanicama EU kao što su Srbija, BiH, Crna Gora itd.).
  • S druge strane, dio stručne zajednice ipak u primjeni ESG standarda i popratnih izvještaja vidi i puno širu korist za cijelu grupaciju, tj. prikazivanje grupacije kao i svih njenih članica odgovornim sudionicima društva, što je možda jedno od značajnijih područja za određene dioničare i zainteresirane strane prilikom odluka o investiranju, suradnji, zapošljavanju i slično. Imajući to u vidu, proizlazi kako ESG ima i drugu stranu, moglo bi se reći marketinšku stranu i dodanu vrijednost.
  • Samim time, ako bi si postavili ranije navedeno pitanje testa korisnosti, tj. poboljšava li ova usluga položaj ovisnom društvu na tržištu, te bi li ovisno društvo bilo spremno platiti ovu uslugu ili samostalno provoditi, u određenim situacijama, realan odgovor na ovo pitanje svakako može biti – da. U tom slučaju, navedena aktivnost ipak se ne bi smatrala dioničarskom aktivnosti već uslugom unutar grupe.

Zaključak

Kao i svemu vezanom za transferne cijene, i ovom se pitanju mora pristupiti na case-by-case bazi, tj. samostalno razmotriti svaki slučaj i na temelju detaljne analize u skladu s OECD Smjernicama i lokalnim propisima, donijeti odluku o zaračunavanju naknade za ESG aktivnosti ovisnim društvima, ili ipak zadržavanje ili zaračunavanje tako nastalih troškova Matici.

Kakva god odluka bila, snažno preporučamo da se pripremi relevantna popratna dokumentacija, koja bi s jedne strane dokazala opravdanost tih troškova (a onda i tržišnost) na ovisnim društvima, primateljima usluge. S druge strane, ako matica odluči zadržati te troškove i tretirati ESG aktivnosti i izvještavanje dioničarskim aktivnostima, potrebno je pripremiti relevantnu popratnu dokumentaciju koja u slučaju nadzora Porezne uprave dokazuje zašto je taj trošak zadržan na matici i zašto se usluga ne naplaćuje ovisnim društvima kojima se, između ostalog, pruža.

Ovdje također ne smijemo zanemariti niti aspekt PDV-a, posebice u slučaju kada isti nije neutralna stavka. Konkretno, kada određena ovisna društva ne mogu odbiti dio ili cijeli PDV (npr. stomatološke ordinacije, poliklinike i sl.), Porezna uprava u slučaju tretiranja tih aktivnosti kao dioničarskim aktivnostima, ostaje zakinuta za PDV obvezu koju bi imalo društvo pružatelj. Ovdje još jednom stavljamo naglasak na cjelovitu i relevantnu dokumentaciju o transfernim cijenama, budući da smo u praksi imali prilike vidjeti da se i u gore navedenim slučajevima nadzora PDV-a traži Studija o transfernim cijenama, a ista bi svakako trebala biti spremna i na raspolaganju u trenutku predaje PD prijave.