BFH-Urteile zur Besteuerung des Einbringungsgewinns II bei Formwechsel

Hintergrund

Nach § 22 Abs. 2 UmwStG ist rückwirkend der sog. Einbringungsgewinn II zu versteuern, soweit im Rahmen einer Sacheinlage oder eines Anteilstausches unter dem gemeinen Wert eingebrachte Anteile innerhalb eines Zeitraums von sieben Jahren durch die übernehmende Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar veräußert werden (und soweit beim Einbringenden der Gewinn aus der Veräußerung der Anteile zum Einbringungszeitpunkt nicht nach § 8 b KStG steuerfrei gewesen wäre). Einbringungsgewinn II ist dabei der Betrag, um den der gemeine Wert der eingebrachten Anteile im Einbringungszeitpunkt den Wert, mit dem der Einbringende die erhaltenen Anteile angesetzt hat, übersteigt, vermindert um jeweils ein Siebtel für jedes seit dem Einbringungszeitpunkt abgelaufene Zeitjahr.

Sachverhalt

Im entschiedenen Fall hatten die Klägerin (eine natürliche Person) als Alleingesellschafterin einer inländischen GmbH und ein Alleingesellschafter einer spanischen Kapitalgesellschaft ihre Beteiligungen im Wege des qualifizierten Anteilstauschs in einer gemeinsamen Holdinggesellschaft zusammengeführt. Steuerlich setzte die übernehmende Gesellschaft die eingebrachten Geschäftsanteile mit einem Zwischenwert an. Im nachfolgenden Jahr wurde die Kapitalgesellschaft steuerlich zu Buchwerten formwechselnd in eine OHG umgewandelt.

Das Finanzamt beurteilte den Formwechsel als Veräußerung i. S. d. § 22 Abs. 2 UmwStG und erfasste einen Einbringungsgewinn II. Einspruch und anschließende Klage blieben erfolglos.

Urteil

Nach dem entscheidenden Senat stellt der Formwechsel der übernehmenden Kapitalgesellschaft eine Veräußerung der eingebrachten Anteile dar. Unter einer Veräußerung i. S. d. § 22 Abs. 2 UmwStG sei die entgeltliche, d. h. gegen Gegenleistung erfolgende Übertragung von Anteilen auf einen anderen Rechtsträger zu verstehen. Auch der Formwechsel sei steuerlich als tauschähnlicher Vorgang und damit grundsätzlich als Veräußerungsvorgang zu qualifizieren.

Eine teleologische Reduktion kam nach dem BFH nicht in Betracht. Es sei zwar hinsichtlich der Verstrickung der stillen Reserven zu keiner steuerlichen Statusverbesserung gekommen. Gleichwohl sei es aufgrund der wechselseitigen Einbringung von Anteilen der Gesellschafter und anschließendem Formwechsel zum Buchwert zu einem interpersonellen Transfer von stillen Reserven zwischen den Gesellschaftern gekommen.

Bedeutung für die Praxis

Die Urteile liegen auf der Linie der Rechtsprechung (sowie der Finanzverwaltung, u. a. im Umwandlungssteuererlass) zur Beurteilung von Umwandlungsvorgängen als grundsätzlich tauschähnliche Veräußerungsvorgänge und bestätigen insoweit das zuletzt zur Aufwärtsverschmelzung als Veräußerung i. S. d. § 22 Abs. 2 UmwStG ergangene Senatsurteil vom 24.01.2018 (I R 48/15).

Abzuwarten bleibt, ob und unter welchen Voraussetzungen der BFH, wie angedeutet, eine einschränkende Auslegung annehmen wird, wenn es – anders als im Besprechungsurteil – nicht zu einer interpersonellen Verlagerung von stillen Reserven kommt. Insoweit könnte bei einer Einbringung durch den Alleingesellschafter und anschließendem Formwechsel eine andere Beurteilung erfolgen.

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Autor

Stephan Franzen
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Dies ist ein Beitrag aus unserem Steuer-Newsletter 3/2021. Die gesamte Ausgabe finden Sie hier. Sie können diesen oder weitere Newsletter auch abonnieren und erhalten die aktuelle Ausgabe direkt zum Erscheinungstermin.