Retención en la fuente sobre dividendos versión 2019 deja vacíos que deben reglamentarse

El 27 de diciembre de 2019, el Gobierno nacional expidió el Decreto 2371, en el cual reglamenta el impuesto de renta sobre los dividendos decretados en calidad de exigibles en los términos de la Ley de financiamiento, vigente (tanto la ley como el decreto; este último por decaimiento jurídico) solo por el año gravable 2019, tras la inexequibilidad de la Ley 1943 de 2018. Esta reglamentación deberá expedirse nuevamente en el 2020, para efectos de instrumentalizar lo dispuesto en la Ley de crecimiento económico, además de los cambios que esta introdujo sobre la materia.

En términos generales, el decreto en cuestión aclara varias dudas que se habían presentado desde la expedición de la Ley de financiamiento y ratifica, entre otras cosas, que: 

1. Los “dividendos o participaciones decretados en calidad de exigibles” son aquellos sobre los que se predica su inmediata exigibilidad por no haberse dispuesto plazo o condición, o que, de haberse hecho por parte del máximo órgano social, ya se encuentra llegado el plazo o cumplida la condición;
2. Los dividendos distribuidos con cargo a utilidades generadas antes del 2017 (sobre este punto ya se había pronunciado la Dian), por aplicación del régimen transitorio del artículo 246-1 del Estatuto Tributario –ET–, estarán sometidos a retención en la fuente en la medida en que los mismos correspondan a dividendos gravados bajo las voces de los artículos 48 y 49 del ET, caso en el cual la tarifa de retención en la fuente aplicable será del 20 % o 33 %, según se trate   de   residentes   o   no   residentes   y sociedades o entidades extranjeras sin domicilio en Colombia, respectivamente o residentes no obligados a presentar declaración de renta que estarían gravados al 33%;

iii. Los dividendos correspondientes a utilidades generadas a partir del 2017 que no hubieren sido decretados en calidad de exigibles al 31 de diciembre del 2018 estarán sujetos a retención en la fuente a las siguientes tarifas:

Por ende, el decreto en cuestión sustituyó el artículo 1.2.4.7.3 del Decreto 1625 de 2016 (que había sido adicionado por el Decreto 2250 del 2017), el cual señalaba que la retención sobre dividendos gravados por distribución entre sociedades nacionales era del 20%. Esto tiene mucho sentido si se entiende que este artículo regulaba una situación cuando no existía el impuesto a los dividendos y, realmente, a partir de la Ley de financiamiento debería interpretarse que esta disposición solo aplicaba para utilidades generadas con anterioridad al 2017 o para aquellos que surgieron con posterioridad, pero que fueron decretadas en calidad de exigibles al 31 de diciembre de 2018; 

iv. Frente a los dividendos que se distribuyeron en calidad de gravados (de utilidades generadas a partir del 1 de enero de 2017 decretadas en vigencia de la Ley de financiamiento), el decreto precisa lo que no había hecho la ley, que para la combinación de tarifas deberán considerarse las previstas en el artículo 240 del ET, según corresponda. Por ende, podría pensarse que no todos los dividendos gravados debieron estar sujetos en 2019 a la tarifa general del inciso primero, sino que debió respetarse las diferentes tarifas allí establecidas (en términos generales, del 9%).

v. El traslado a las personas naturales de la retención del 7,5 % practicada a las sociedades en la primera distribución se imputará de manera proporcional a cada accionista en razón a su participación. 

Por otro lado, bajo la reglamentación se despeja la duda respecto a si la sociedad podría abstenerse de aplicar la retención en la fuente cuando tenía certeza de que el beneficiario final del dividendo estaba cubierto por un CDI vigente celebrado con Colombia (y con ello también la duda de la aplicación del CDI), pues se establece que en todos los casos deberá retraerse el respectivo porcentaje y, dado el evento en que esta no hubiese procedido o se hiciere por un valor mayor al fijado en el tratado, el receptor del dividendo deberá solicitar a la Dian la devolución de la retención improcedente.

Esta situación podría implicar una violación al tratado, pues resultaría en una “tributación no conforme” en los términos del artículo 869-3 del ET, ya que este es un resultado que riñe con la forma de aplicación de los CDI para la disminución de la retención por dividendos, y por ello podría darse inicio al procedimiento de mutuo acuerdo –MAP– (ver la Resolución 000053 de 2019).

Adicionalmente, resulta siendo un exceso de tramitología que solo cobraría relevancia en el eventual caso en que, por ejemplo, el agente retenedor se llegare a liquidar y el sujeto pasivo no hubiese podido adelantar el procedimiento regular, esto es, solicitar ante dicho agente la retención en exceso.

En este sentido, el amplio término que se tiene para solicitar la devolución (hasta cinco años después de cumplir con el término de permanencia de la inversión en Colombia según cada CDI, artículo 6 del Decreto 2371 de 2019) resultaría útil en estos casos. Sin embargo, lo mejor para el tráfico comercial es que se hubiese establecido la condición de no practicar la retención (solo ante la certeza) o se hubiese mantenido el proceso regular de devolución y, solo de manera subsidiaria, el trámite frente a la Dian.

Por otra parte, se contempla el reintegro de la retención para aquellos casos en que el beneficiario sea o no un contribuyente del régimen tributario especial, para lo cual proceden los mismos comentarios del punto anterior respecto de la no necesidad de practicar la retención ante la certidumbre de la calidad del beneficiario, aunque sí establece que el procedimiento se haga frente a la sociedad que practicó la retención.

Frente a los contribuyentes acogidos al régimen simple de tributación se dispuso que los dividendos estarán sometidos a las tarifas del impuesto sobre la renta por este concepto, así como a lo dispuesto en el artículo 49 del ET; para ello se deberá considerar el componente nacional del impuesto que fue pagado por la sociedad. Al respecto, se debe decir que: 

I. Resulta complejo dar aplicación al artículo 49 del ET, por cuanto estos contribuyentes prescinden de una renta líquida susceptible de gravarse con el impuesto sobre la renta y, por ende, de un impuesto a cargo en los términos de esa disposición. Así pues, ni el Decreto 1468 de 2019 que reglamentó dicho régimen, ni el Decreto 2371 se ocuparon de este tema;

II. En cualquier caso (dividendos “gravados” o “no gravados”), no deberá proceder retención alguna, pues, según lo señalado en el artículo 911 del ET, los contribuyentes del SIMPLE solo actúan como agentes de retención para efectos de pagos laborales y, en consecuencia, el impuesto de renta relacionado con los dividendos de los socios/accionistas de una sociedad acogida al SIMPLE será recaudado por la administración tributaria con ocasión a la presentación de la declaración de renta de aquellos;

III. Pese a que el reglamento remite a las tarifas de retención por concepto de dividendos, incluida la destinada a los no residentes, el numeral 1 del artículo 905 del ET excluye a los no residentes de este régimen (los socios de una sociedad acogida al SIMPLE solo pueden ser naturales y extranjeros residentes en Colombia).

Por último, el Decreto 2371 de 2019 indica que la retención en la fuente que se practique sobre los dividendos que resulten gravados a los contribuyentes con tarifas del impuesto de renta distintas a la general, estarán sometidos a la tarifa general de la fecha en que se abone el dividendo en calidad de exigibles. Dicho lo anterior, las sociedades con tarifas preferenciales (sociedades constituidas en zonas económicas y sociales exclusivas –Zese–, Zomac, beneficiarias de la Ley 1429 de 2010 y demás con tarifa del 9 %) estarán sujetas a una retención en la fuente bajo las tarifas generales del impuesto sobre la renta, generándoles, contrario a lo dispuesto en la ley, una tarifa del impuesto sobre la renta diferencial en lo que respecta a los dividendos.

Las sociedades que decretaron dividendos en el año 2019 deberán revisar si la tarifa de retención en la fuente practicada se ajusta a lo señalado en la Ley de financiamiento y al Decreto 2371 del 2019, porque puede existir déficit o superavit de retenciones.