Las interpretaciones de la Dian y el principio de reserva de ley

El día 9 de marzo de 2017, la Dian expidió el Oficio número 901902 mediante el cual interpretó que la tarifa de IVA aplicable a la base especial del AIU era de 19% y no del 16%, tal y como está expresamente establecido en la ley fiscal (artículo 462-1 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 46 de la ley 1607 de 2012). Este Oficio se emitió internamente y sin destinatario conocido, por lo que da a entender que es una pregunta que la Dian se hace a sí misma, y que ella misma se contesta, para dejar clara su postura frente a los contribuyentes. Para justificar su tesis, la Dian argumentó que el hecho de que la ley fiscal estableciera expresamente que la tarifa aplicable al AIU era del 16%, tal referencia era meramente enunciativa y referida una tarifa general, razón por la cual, de actualizarse la tarifa general del IVA, por tal 16% debía inmediatamente entenderse la tarifa general vigente.

Por la relevancia del tema, es importante citar textualmente la tesis de la Dian, así:

“Es de observar que el mencionado inciso del artículo 462-1 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 46 de la ley 1607 de 2012, incorporó como tarifa aplicable a la base gravable especial AIU (sic), la tarifa general vigente en el momento que correspondía a la tarifa del 16%, (…).

(…) el mencionado inciso del artículo 462-1 del Estatuto Tributario, en su momento reflejó la aplicación de la tarifa general vigente que correspondía al 16%, sin que ello dé lugar ahora a entender que cuando se pasa de la tarifa general del 16% al 19%, no debe aplicarse en todas las normas en que se mencionaba. En consecuencia, cambiada la tarifa general vigente debe ajustarse la norma que la señalaba a la nueva tarifa del 19%.

En el contenido del articulado de la leyes (sic) el legislador puede hacer referencia de manera enunciativa, por ejemplo, decir “a la tarifa general”, o de manera directa “a la tarifa del 16%”, sin que ello implique que se trata de una tarifa distinta o una tarifa especial.

Por lo tanto, no debe considerarse que la tarifa del 16% mencionada en algunas normas se encuentra vigente, cuando en realidad corresponde a la tarifa general que hoy (sic) según la Ley 1819 de 2016 es del 19%”.

Al no haber establecido la Ley 1819 de 2016 una derogatoria orgánica de las normas que regulan el impuesto a las ventas, sino sólo una modificación a la tarifa general del IVA, cualquier tarifa especial de IVA que subsista en el ordenamiento jurídico ha de ser respetada. Hubiera podido la Dian, por lealtad con el contribuyente, haber presentado una demanda de inconstitucionalidad en contra de tal disposición buscando una declaratoria de exequibilidad condicionada de la misma, bajo el entendido de que en tal disposición el 16% debía realmente entenderse como un 19%. Pero no, consideró más fácil y práctico hacerlo a través de la expedición de un Oficio con carácter general, el cual, por supuesto, obliga a los funcionarios de fiscalización de la Dian a basar sus investigaciones en el mismo.

Esta posición de la Dian es inadmisible toda vez que vulnera directamente el principio constitucional de reserva de ley en materia tributaria, al igual que los principios superiores de legalidad y certeza de los tributos al modificar –a su favor y vía interpretación- la tarifa de un tributo que expresa e inequívocamente está establecido en la ley.

De acuerdo con el principio de “nullum tributum sine lege”, y en atención a lo establecido en los artículos 150 N.12 y 338 de la Constitución Política, en tiempos de paz, es el Congreso de la República el único facultado para modificar las tarifas de los impuestos, cosa que desconoce la Dian a través de sus interpretaciones.

Este Oficio, por tener un alcance general para todos los contribuyentes, y a pesar de no estar consagrado jurídicamente como un Concepto, es un claro ejemplo de un acto administrativo sobre el cual puede ejercerse la acción de nulidad por inconstitucionalidad establecida en el artículo 135 del Código de Procedimiento Administrativo y Contencioso Administrativo (Cpaca).